En un blog anterior opiné respecto a la legalidad de la disposición reglamentaria contenida en el numeral 3) y antepenúltimo párrafo del artículo 29 del Acuerdo Gubernativo 5-2013, Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que regula la vigencia temporal de las facturas de uno o dos años a partir de la fecha de que fueron autorizadas por la Administración Tributaria, dependiendo si es primera solicitud de impresión de documentos o subsiguientes (http://postgrados.cunoc.edu.gt/revista/web/index.php/Publicacion/la-legalidad-de-la-vigencia-temporal-de-las-facturas-14-10-2014).
En esta oportunidad quisiera plantear algunos conflictos que podrían enfrentar los contribuyentes como consecuencia de que las facturas que emitan por ventas o servicios prestados, o que reciban por compras o servicios recibidos se encuentren ya “vencidas”, es decir, cuyo plazo de vigencia a partir de que fueron autorizadas (uno o dos años, según sea el caso) se encuentra ya vencido, lo que se comprueba con la impresión de la fecha de autorización contenida al pie de los documentos. Y a partir de los conflictos señalados, me atrevo a plantear posibles efectos jurídicos, que constituirían escenarios que podría plantear la Administración Tributaria al momento de efectuar sus labores de fiscalización, y de imponer posibles sanciones a los contribuyentes que emitan o reciban estas facturas “vencidas”.
Al respecto, vale la pena recordar que el Reglamento en discusión fue publicado en el Diario Oficial el 8 de enero de 2013, y de conformidad con su artículo 64, entró en vigencia el 9 de enero de 2013, por lo que estamos ya a dos años y medio de la aplicación de dicha disposición, y consecuentemente, muchos documentos ya se encuentran vencidos o próximamente a vencer, lo que motiva a tener las reservas del caso respecto a la emisión y recepción de facturas de conformidad con las disposiciones legales.
Procedo entonces a plantear los conflictos que podrían suscitarse y los posibles efectos jurídicos:
1.¿Qué pasa si un contribuyente emite y entrega facturas “vencidas” en sus operaciones afectas según la Ley del Impuesto al Valor Agregado?, ¿qué sanción podría aplicar la Administración Tributaria?
La emisión y entrega de facturas vencidas podría llevarnos a tres escenarios, con distintos efectos en cada uno, veamos:
a)Que quiera tipificarse la infracción contenida en el numeral 2 del artículo 85 del Código Tributario, por “emitir facturas, notas de débito, notas de crédito y otros documentos exigidos por las leyes tributarias específicas, que no estén previamente autorizados por la Administración Tributaria”. Es un escenario bastante drástico, pero pudiera interpretarse que al haber perdido las facturas su vigencia, ya no tienen validez jurídica y consecuentemente se considerarían facturas que ya no gozan de autorización por parte de la Administración Tributaria, puesto que se estaría ligando su legítima autorización a que se encuentren vigentes, lo que llevaría a la lógica de que lo no vigente, no está autorizado. En este caso, el efecto jurídico sería la sanción contemplada en el artículo 86 del Código Tributario, que es el cierre temporal de la empresa, establecimiento o negocio donde se emitió el documento “vencido”, por un plazo mínimo de 10 a un máximo de 20 días, llevando a cabo el procedimiento ante Juez de Paz del ramo penal competente, salvo que el contribuyente solicite reemplazar la sanción del cierre temporal por una equivalente hasta el 10% de los ingresos brutos obtenidos en el último período mensual, no pudiendo ser menor a Q. 10,000.00, en caso sea contribuyente del régimen general del Impuesto al Valor Agregado, y en caso de ser pequeño contribuyente, se reemplazaría por una multa de Q. 5,000.00.
b)Que quiera tipificarse la infracción contenida en el numeral 8 del artículo 94 del Código Tributario, por “extender facturas, notas de débito, notas de crédito u otros documentos que no cumplan con los requisitos formales según la ley específica”. En este caso deberíamos de entender que la disposición de la vigencia de las facturas debiera considerarse un “requisito formal según la ley específica”, y en este caso llama la atención que la Ley del Impuesto al Valor Agregado no establece requisitos formales para las facturas, sino remite al reglamento, y en el reglamento donde se regulan los requisitos formales es en el artículo 30, no en el 29, donde se regula la vigencia de los documentos. En todo caso, si se llegara a interpretar que la vigencia de las facturas es un típico requisito formal, la sanción aplicable sería una multa de Q. 100.00 por cada factura “vencida” emitida, con un máximo de sanción de Q. 5,000.00 en cada período mensual o una multa máxima del 2% de los ingresos brutos obtenidos durante el último período mensual en el que se reportó ingresos.
c)Que quiera tipificarse la infracción contenida en el numeral 17 del artículo 94 del Código Tributario, por “emitir en forma ilegible, borrosa o incompleta, facturas, facturas especiales, notas de débito, notas de crédito, u otros documentos que la Administración haya autorizado”. Podría ser un tanto subjetivo pensar que el hecho de que una factura esté “vencida” la hace estar incompleta, pero podría ser al fin y al cabo otra forma de interpretar la posible infracción cometida, puesto que la palabra “completa”, según el DRAE, es algo: lleno, cabal, acabado, perfecto, y una factura “vencida” no sería un documento con esas características. El efecto jurídico correspondiente sería una multa de Q. 5,000.00 en cada período mensual en que se establezca la infracción, no pudiendo exceder del 1% de los ingresos brutos obtenidos por el contribuyente durante el último período mensual en que haya reportado ingresos.
2.¿Qué pasa si un contribuyente recibe facturas “vencidas”?, ¿hay sanción por recibir facturas “vencidas”?
La obligación legal (si en caso se puede concluir en que es legal) de tener facturas vigentes y autorizadas por la Administración Tributaria corre por cuenta del emisor, por lo que considero que no debería castigarse a un contribuyente que recibe una factura “vencida” debido a que es un hecho que no depende de su voluntad, negligencia o descuido.
No obstante lo anterior, lo más cercano a una posible infracción en que podría incurrir un contribuyente por recibir facturas “vencidas”, considero que se encuentra en el numeral 3 del artículo 94 del Código Tributario, por “adquirir bienes o servicios, sin exigir facturas o el documento que legalmente soporte la transacción, cuando corresponda”. Si asumimos que una factura “vencida” no es factura legal que soporte una transacción, podría interpretarse entonces que no se exigió la factura o documento legal, y por tanto, que se incurrió en esta infracción, cuya sanción es una multa equivalente al monto del impuesto correspondiente a la transacción, haciendo la salvedad que la denuncia del hecho, exonera de la sanción.
Todo lo expuesto solo pretende hacer una discusión respecto a los posibles escenarios que puedan darse y despertar un interés académico en el lector, en formularse sus propios criterios sobre los efectos jurídicos de las circunstancias enumeradas, pudiendo obviamente disentir de los míos, lo cual es interesante porque enriquece la discusión.
En un siguiente blog espero opinar sobre las siguientes circunstancias:
¿Procede la compensación de créditos fiscales y la deducibilidad de costos y gastos si éstos están respaldados con facturas “vencidas”?, ¿formulará ajustes la Administración Tributaria por esos conceptos?
¿Qué hacer con las existencias de facturas que ya se “vencieron”?
¿Son válidas las facturas que se emiten o reciben actualmente, que no tienen fecha de “vencimiento” porque fueron autorizadas antes de la vigencia del Acuerdo Gubernativo 5-2013?, ¿pueden ser emitidas hasta agotar la numeración autorizada?
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