La nulidad de las actuaciones tributarias está regulada en el artículo 160 del Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, y sus reformas. Este instrumento jurídico procesal constituye un medio para atacar cualquier actuación sobre la cual se advierta vicio sustancial dentro de un procedimiento administrativo tributario entre la SAT y un contribuyente, y al igual que otras instituciones procesales y/o garantías constitucionales (el amparo, por ejemplo), puede usarse de forma legítima, o de forma maliciosa.
La Teoría de los Medios de Impugnación señala que estos se pueden clasificar en “Remedios” y en “Recursos”. Los Remedios, normalmente atacan los vicios o defectos “de forma” de una actuación o resolución, sirven para depurar el procedimiento con miras a su eficacia futura; los Recursos, generalmente atacan los vicios o defectos “de fondo” de una actuación o resolución, sirven para anular, modificar, revocar o rechazar la pretensión material de la autoridad tributaria. Bajo esta distinción, la Nulidad que contempla nuestra legislación consistiría en un “Remedio”, ya que, para atacar el fondo, se contempla el “Recurso de Revocatoria”, de conformidad con los artículos del 154 al 159 del Código Tributario.
Este medio de impugnación administrativo tributario puede ser planteado a petición de parte afectada (contribuyente), o declarado de oficio por la autoridad tributaria (SAT), y debe ser resuelto por parte de la Administración Tributaria en un plazo de quince días (hábiles) posteriores, cuando se hizo a petición de parte.
Requisitos Materiales de Procedencia:
Para plantear la Nulidad, es necesario fundamentar el “vicio sustancial”, que adolece la actuación que forma parte del expediente administrativo, según las siguientes dos causales:
a) Cuando se violen garantías constitucionales, disposiciones legales o formalidades esenciales del expediente, y
b) Cuando se cometa error en la determinación de la obligación tributaria, multas, recargos o intereses.
Los anteriores son requisitos de procedencia de la nulidad, por lo que para que proceda y tenga éxito, es necesario discutir y probar la garantía constitucional violada, la disposición legal incumplida y la formalidad esencial del expediente no respetada. También el error cometido en la determinación de la obligación tributaria, multas, recargos o intereses, en caso corresponda.
Requisitos Formales de Procedencia:
1. Momento Procesal: Es procedente en cualquier estado en que se encuentre el proceso (lo correcto es procedimiento) administrativo, excepto cuando el medio que proceda sea el Recurso de Revocatoria. Por ejemplo, no procede Nulidad sobre la Resolución de Confirma Ajustes y Multas, ya que el medio de impugnación que procedería es el Recurso de Revocatoria.
2. Plazo para Plantearlo: Dentro del plazo de 3 días (hábiles) de conocida la infracción. Posteriormente a ello, es improcedente, ya que el plazo constituye una carga procesal para quien desea plantearlo. Lo interesante de este punto es la interpretación del momento atribuible al “conocimiento de la infracción”. Por ejemplo, en un requerimiento, una audiencia o providencia, dicho conocimiento será el día en que se notifiquen los mismos; en un acta administrativa, cuando esta se suscribe conjuntamente con el Auditor actuante.
En cuanto al plazo para su planteamiento, cabe mencionar que ya se ha manifestado la Corte de Constitucionalidad sobre la temporalidad del planteamiento de la Nulidad en el ámbito tributario. La sentencia dictada dentro del Expediente número 5578-2016, en su parte conducente dice: “Consecuentemente, para conceder y ordenar que se diera trámite a la petición instada, era necesario que esta cumpliera con el presupuesto procesal de temporalidad de la misma, aspecto que en el presente caso no fue satisfecho, porque, como se indicó, el requerimiento de enmienda y nulidad fue presentado después del plazo señalado en la ley de la materia (tres días), requisito procedimental necesario cuya inobservancia imposibilita efectuar el análisis de fondo de cualquier procedimiento; de ahí que esta Corte determine que, si bien no fue este el motivo por el cual no se conoció el fondo de la petición presentada, ello no le genera agravio alguno a la postulante, toda vez que, en todo caso, ese requerimiento no podía ser admitido a trámite dada su extemporaneidad.” (El subrayado no es del original).
Efectos de la Declaratoria de Nulidad:
1. La Nulidad puede recaer sobre la totalidad o solo una parte de una resolución o actuación. De tal manera que, al declararse, deberá estudiarse con detenimiento la extensión que la declaratoria tiene, puesto que lo no anulado tiene la validez y los efectos jurídicos que correspondan.
2. La Nulidad no afectará la eficacia o validez de las pruebas legalmente rendidas, por lo que toda prueba legalmente incorporada al expediente, incluso en fecha posterior al vicio, subsiste a efecto de comprobar la verdad material de los hechos sujetos a discusión.
3. La Resolución que declare o deniegue, parcial o totalmente la Nulidad de alguna actuación, no es impugnable, por lo que abre la posibilidad jurídica del planteamiento de la acción constitucional de Amparo, con los costos en tiempo y dinero que esta conlleva.
Como aporte final, ha surgido la duda respecto a si el planteamiento o declaratoria de Nulidad constituyen actos interruptivos de la prescripción, de conformidad con alguno de los supuestos jurídicos contemplados en el artículo 50 del Código Tributario, especialmente con el numeral 3, respecto a que interrumpe la prescripción la interposición por el contribuyente o el responsable de los recursos que procedan de conformidad con la legislación tributaria. En mi opinión, el único recurso regulado actualmente es el de Revocatoria, por lo que no interrumpe la prescripción el planteamiento o declaratoria de Nulidad, salvo que en el mismo el contribuyente reconozca expresa o tácitamente parte de la obligación, pague parcialmente la deuda fiscal o solicite devolución de lo pagado en exceso o indebidamente, de conformidad con los numerales 4, 7 y 9 del ya mencionado artículo.